国税庁タックスアンサーから引用
No.4170 相続人の中に養子がいるとき
1 相続税の計算をする場合、次の4項目については、法定相続人の数を基に行います。
(1) 相続税の基礎控除額
(2) 生命保険金の非課税限度額
(3) 死亡退職金の非課税限度額
(4) 相続税の総額の計算
2 これらの計算をするときの法定相続人の数に含める被相続人の養子の数は、一定数に制限されています。
この法定相続人の数に含める養子の数の制限について説明します。
(1) 被相続人に実の子供がいる場合
一人までです。
(2) 被相続人に実の子供がいない場合
二人までです。
ただし、養子の数を法定相続人の数に含めることで相続税の負担を不当に減少させる結果となると認められる場合、その原因となる養子の数は、上記(1)又は(2)の養子の数に含めることはできません。
3 なお、次のいずれかに当てはまる人は、実の子供として取り扱われますので、すべて法定相続人の数に含まれます。
(1) 被相続人との特別養子縁組により被相続人の養子となっている人
(2) 被相続人の配偶者の実の子供で被相続人の養子となっている人
(3) 被相続人と配偶者の結婚前に特別養子縁組によりその配偶者の養子となっていた人で、被相続人と配偶者の結婚後に被相続人の養子となった人
(4) 被相続人の実の子供、養子又は直系卑属が既に死亡しているか、相続権を失ったため、その子供などに代わって相続人となった直系卑属。なお、直系卑属とは子供や孫のことです。
←（４）は代襲相続人などのことです。
(相法12、15、16、63、相令3の2、相基通15－2、63－1、63－2)
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